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Le misure fiscali del Ddl stabilità.
Il primo passaggio è in Senato (2)
Nel secondo intervento, fari puntati su: rivalutazione dei beni d’impresa, riallineamento dei valori impliciti delle partecipazioni, svalutazioni e perdite su crediti per enti finanziari
Il disegno di legge (articolo 6, commi da 8 a 15) prevede l’introduzione, per le società di capitali e gli enti commerciali che non adottano i principi contabili internazionali, la facoltà di rivalutazione dei beni d’impresa, strumentali e non, incluse le partecipazioni. Sono esclusi gli immobili alla cui produzione o al cui scambio è destinata l’attività d’impresa (“beni merce”).
La rivalutazione riguarda i beni che risultano dal bilancio relativo all’esercizio in corso al 31 dicembre 2012 e deve essere eseguita nel bilancio dell’esercizio successivo, da approvarsi successivamente all’entrata in vigore della legge di stabilità.
Il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti a seguito della rivalutazione avviene mediante il versamento di una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, dell’Irap e di eventuali addizionali, la cui aliquota è pari al 16% per i beni ammortizzabili e al 12% per quelli non ammortizzabili.

E’ previsto un differimento degli effetti fiscali della rivalutazione al 2016. Infatti, la norma dispone che il maggior valore attribuito ai beni in sede di rivalutazione si considera riconosciuto, ai fini delle imposte sui redditi e dell’Irap, a decorrere dal terzo esercizio successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è stata eseguita. Tale differimento comporta che, nel periodo di sospensione, il valore fiscale dei beni, ai fini delle vicende che li riguardano (cessioni a titolo oneroso, assegnazione ai soci, destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, deducibilità quote di ammortamento…) si assume senza tener conto della rivalutazione operata.

Inoltre, è consentito “affrancare” (anche solo in parte) il saldo di rivalutazione derivante dalla iscrizione dei maggiori valori, mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, dell’Irap e di eventuali addizionali nella misura del 10 per cento. L’affrancamento rende da subito disponibile per la distribuzione il saldo, senza conseguenze impositive sulla società; in assenza di affrancamento, la riserva di rivalutazione si considera in sospensione di imposta, con tassazione in capo alla società in caso di suo utilizzo per scopo diverso da quello di copertura delle perdite.

Le imposte sostitutive (quella per la rivalutazione e quella per l’affrancamento del saldo) devono essere versate in tre rate annuali, senza pagamento di interessi, entro i termini di versamento del saldo delle imposte sui redditi.

Il comma 14 dell’articolo 6 richiama espressamente le previsioni normative che, in passato, avevano consentito alle imprese di riallineare fiscalmente i valori già iscritti in bilancio. In particolare, mediante il rinvio all’articolo 14 della legge 342/2000, la disposizione consente il riconoscimento fiscale dei maggiori valori dei beni iscritti in bilancio rispetto a quelli che hanno assunto rilevanza tributaria.
Quest’ultima norma si estende anche ai soggetti Ias adopter con un campo di applicazione più ampio. Infatti, in tal caso, possono essere riallineati anche i maggiori valori relativi alle partecipazioni che costituiscono immobilizzazioni finanziarie ai sensi dell’articolo 85, comma 3-bis, del Tuir (tutte le partecipazioni diverse da quelle detenute per la negoziazione). Per l’importo corrispondente ai maggiori valori oggetto di riallineamento deve essere vincolata una riserva, in sospensione di imposta ai fini fiscali, che può essere affrancata mediante il pagamento dell’imposta sostitutiva del 10 per cento.

Riallineamento dei valori impliciti delle partecipazioni (articolo 6, commi da 16 a 18)
Analogamente a quanto previsto per fusioni, scissioni e conferimenti di azienda dall’articolo 176, comma 2-ter del Tuir e dall’articolo 15, commi 10, 11 e 12 del Dl 185/2008, la norma prevede “a regime” la facoltà di affrancamento, che, introdotta già in passato da altre disposizioni in un’ottica agevolativa, in precedenza aveva valenza solo temporanea.
La legge di stabilità, infatti, consente di affrancare, in tutto o in parte, i valori relativi ad avviamento, marchi d’impresa e altre attività immateriali iscritti nel bilancio consolidato, anziché nel bilancio d’esercizio, sempre che i medesimi siano riferibili ai maggiori valori contabili delle partecipazioni di controllo acquisite e iscritte nel bilancio individuale, per effetto di operazioni straordinarie, effettuate a decorrere dal periodo di imposta 2012.
Tale regime tende a eliminare una penalizzazione per quei soggetti che realizzano operazioni di acquisizione aziendale senza iscrivere i maggiori valori nel bilancio individuale, in quanto tali valori sono “inclusi” nel maggior valore delle partecipazioni acquisite nell’ambito dell’operazione straordinaria posta in essere.

L’affrancamento avviene mediante versamento dell’imposta sostitutiva nella misura del 16%, che deve essere effettuato in un’unica rata (non più in tre rate come per il regime temporaneo), entro il termine di scadenza del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta in riferimento al quale l’operazione viene effettuata. L’imposta sostitutiva, dovuta per le operazioni effettuate nel periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2012, va versata entro il termine di scadenza del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2013.
Gli effetti del riallineamento decorrono dal secondo periodo di imposta successivo a quello di pagamento dell’imposta sostitutiva.

Rispetto al regime temporaneo previsto in passato, si segnalano due importanti novità:
1.il comma 17 dell’articolo 6 prevede un meccanismo di “recapture”, stabilendo che gli effetti dell’affrancamento si intendono revocati in caso di atti di realizzo posti in essere anteriormente al quarto periodo di imposta successivo a quello di pagamento dell’imposta sostitutiva
2.non è possibile cumulare l’affrancamento dei valori delle partecipazione e l’affrancamento dei beni di primo grado di cui all’articolo 176, comma 2-ter, Tuir e dall’articolo 15, comma 10 e seguenti, del Dl 185/2008.
Le modalità attuative delle disposizioni saranno determinate con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate.

Svalutazioni e perdite su crediti per enti finanziari (articolo 6, commi da 19 a 22)
Il comma 21 dell’articolo 6 interviene sul regime di deducibilità delle svalutazioni e delle perdite su crediti da parte degli enti creditizi e finanziari di cui al Dlgs 87/1992, prevedendo, per entrambi i componenti negativi, un regime di deducibilità ai fini Ires identico. In particolare, la modifica prevede la deducibilità fiscale, nell’esercizio in cui sono imputate in bilancio e nei quattro successivi, delle svalutazioni e delle perdite su crediti.
L’unica eccezione è costituita dalle perdite su crediti derivanti da cessione a titolo oneroso, per le quali opera l’integrale deducibilità nell’esercizio in cui sono rilevate in bilancio.

Il nuovo regime si applica alle rettifiche di valore rilevate in contabilità a decorrere dal periodo di imposta 2013, mentre per le rettifiche pregresse (noni o diciottesimi pregressi) si continueranno ad applicare le regole previgenti. Pertanto, per le rettifiche di valore operate sino al periodo di imposta 2012, continuano ad applicarsi le regole di cui al soppresso articolo 106, commi 3 e 3-bis, del Tuir.
Tali modifiche trovano applicazione anche alle società di assicurazione, in virtù del rinvio operato dal Dlgs 173/1997 alla disciplina dettata dal comma 3 dell’articolo 106 del Tuir per gli enti creditizi e finanziari.

La stabilità, attraverso la modifica degli articoli 6 e 7 del Dlgs 446/1997, elimina il disallineamento esistente tra Ires e Irap, attribuendo rilevanza, anche ai fini Irap, alle rettifiche e alle riprese di valore nette, per i soggetti bancari, nonché alle perdite, svalutazioni e riprese di valore nette per deterioramento dei crediti verso gli assicurati, per le imprese assicurative. Tali componenti concorrono al valore della produzione netta, in quote costanti, nell’esercizio in cui sono contabilizzate e nei quattro successivi, a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2013.

Disciplina IVA delle prestazioni rese dalle cooperative sociali (articolo 6, comma 23)
La legge di stabilità prevede la sostituzione dei commi 488 e 489 della legge n. 228/2012 (Stabilità 2013) con un unico comma (488), nel quale si dispone che, in attesa della riforma dei regimi speciali Iva, previsti dalla direttiva 112/2006/Ue, l’aliquota del 4%, ai sensi del n. 41-bis della Tabella A, parte II, allegata al Dpr 633/1972, non si applica alle cooperative e loro consorzi che non abbiano carattere “sociale” ai sensi della legge 381/1991.
Ciò comporta che nei confronti delle cooperative sociale e loro consorzi viene ripristinato il regime previgente, in virtù del quale alle prestazioni socio-sanitarie e assistenziali, rese da tali soggetti, si applica l’Iva al 4% ovvero, su opzione, il regime di esenzione dall’imposta.

Oneri deducibili per somme restituite (articolo 6, comma 24)
La disposizione in commento modifica l’articolo 10, comma 1, lettera d-bis), del Tuir, prevedendo che, a decorrere dal 2013, le somme restituite al soggetto erogatore, se assoggettate a tassazione in anni precedenti, possono essere portate in deduzione anche in periodi di imposta successivi oppure essere chieste a rimborso.
La disposizione è introdotta per consentire ai contribuenti di recuperare le imposte assolte su somme restituite al lordo al soggetto erogatore, mediante il risparmio di imposta derivante dalla deduzione di un onere di importo pari alle somme restituite. Quanto precede, nel rispetto della condizione (comune a tutti gli oneri deducibili) che le somme restituite non siano già deducibili nell’ambito di una categoria reddituale.
La modifica in esame consente, in caso di “incapienza” del reddito, di portare in deduzione dal reddito complessivo dei periodi d’imposta successivi l’ammontare dell’onere deducibile.
Nell’ipotesi in cui non sussista comunque un reddito tassabile in via ordinaria, la restituzione delle somme che hanno concorso al reddito in anni precedenti costituisce autonomo presupposto per presentare istanza di rimborso, delegando ad apposito decreto del ministro dell’Economia e delle Finanze la definizione degli aspetti attuativi della disciplina.

Caterina Di Turi
.Veronica Riccio
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